Finansal Kiralamalarda Devam Eden Tartışma: Amortismanın Nasıl Ayrılacağı
Finansal kiralama orta vadeli yatırım finansmanında çok yaygın alarak kullanılmakta. Yatırım finansmanında kullanılan diğer alternatif yöntemlere göre sağladığı avantajların fazla olması yaygın olarak kullanılmasını sağlıyor. Bu nedenle mali mevzuatımızda da bu konuda düzenlemeler bulunuyor. Yapılan düzenlemelerin bir kısmı yeni tereddütler oluşturuyor. Finansal kiralama uygulamasının yaygın olması ve çok sayıda yatırımcıyı ilgilendirmesi nedeniyle mevzuatla ilgili tereddütlerin bir an önce giderilmesi zorunlu.
Vergi Usul Kanunu”na eklenen mükerrer 290. madde ile finansal kiralama işlemlerinde değerleme esasları yeniden belirlenmiş ve bu düzenleme 24.04.2003 tarihinde yürürlüğe girmişti. Önceki düzenlemede ödenen kira bedellerinin tamamı hiçbir ayrıma tabi tutulmadan ve ödendiği dönemde gider yazılabilirken yeni düzenleme ile kiralamaya konu iktisadi kıymetlerin kullanım haklarının aktifleştirilerek itfa edilmesi zorunlu hale getirildi.
Getirilen düzenlemenin eski uygulamadan bir diğer farkı da hangi kiralamaların finansal kiralama olarak kabul edileceğinin belirlenmesinde Finansal Kiralama Kanunu”yla olan bağlantısının kesilmesi oldu. Vergi Usul Kanununda yapılan düzenlemede 3226 sayılı Finansal Kiralama Kanununa herhangi bir atıfta bulunulmuyor. Finansal Kiralama Kanunu kapsamında yapılan bir kiralama işlemi, yapılacak inceleme sonucunda kiralama işleminin VUK’nu hükümleri gereğince finansal kiralama olarak kabul edilmemesini gerektirmesi halinde vergi uygulamaları açısından finansal kiralama olarak kabul edilmeyecek. Yine aynı şekilde Finansal Kiralama Kanunu kapsamında yapılmayan bir kiralama işleminin yapılacak inceleme sonucunda bu madde hükümleri gereğince finansal kiralama şartlarını sağladığının anlaşılması halinde vergi uygulamaları açısından finansal kiralama olarak kabul edilecek.
Kira süresi sonunda mülkiyet hakkının kiracıya devredilip devredilmediğine bakılmaksızın, bir iktisadi kıymetin mülkiyetine sahip olmaktan kaynaklanan riskler ile yararların tamamının veya tamamına yakınının belli bir dönemde bedel karşılığı kiracıya bırakılması sonucunu doğuran kiralamalar finansal kiralama olarak kabul ediliyor.
Kiralama işlemlerinde;
-İktisadî kıymetin mülkiyetinin kira süresi sonunda kiracıya devredilmesi,
-Kiracıya kira süresi sonunda iktisadi kıymeti rayiç bedelinden düşük bir bedelle satın alma hakkı tanınması,
-Kiralama süresinin iktisadi kıymetin ekonomik ömrünün % 80’inden daha büyük bir bölümünü kapsaması,
-Sözleşmeye göre yapılacak kira ödemelerinin bugünkü değerlerinin toplamının iktisadi kıymetin rayiç bedelinin % 90’ından daha büyük bir değeri oluşturması,
hallerinden herhangi birinin varlığı durumunda bu kiralama işlemi finansal kiralama kabul edilecek.
Ekonomik ömürden ne anlaşılması gerektiği konuya ilişkin yayımlanmış tebliğlerde de yeteri kadar açık olmadığından bu kriterin bir kiralamanın finansal kiralama sayılıp sayılmamasında yeni ihtilaflara neden olması kaçınılmaz. Ayrıca kullanım süresinin (ekonomik ömrünün) bir kısmını tamamlamış iktisadi kıymetlerin kiralamaya konu edilmesi halinde kıyaslama ekonomik ömrün tamamı ile mi yoksa kalan süreyle mi kıyaslamaya tabi tutulacağının açıklığa kavuşturulması gerekiyor.
Hangi Oranda Amortismana Tabi Tutulacak?
Finansal Kiralamayı düzenleyen mükerrer 290. maddede, “kiracı tarafından aktifleştirilen finansal kiralamaya konu iktisadî kıymeti kullanma hakkı, bu Kanunun mükerrer 298. maddesi ve üçüncü kitabının üçüncü kısmının birinci bölümünde kiralama konusu iktisadî kıymet için belirlenmiş esaslar çerçevesinde yeniden değerlemeye ve amortismana tâbi tutulur” hükmü yer alıyor. Amortisman oranının düzenlendiği 315. madde değişikliğe uğramadan önce bir problem yoktu. Zira bina, sinema filmleri, ambalaj malzemeleri gibi bir kısım kıymetler dışındaki tüm kıymetler(gayri maddi haklar dahil) %20 oranında amortismana tabi tutuluyordu.
Tartışma da bu noktadan sonra, 5024 sayılı yasayla amortisman hükümlerinin değişmesiyle başladı. VUK”nun 315. maddesinin 01.01.2004 tarihinden itibaren değişmesi sonrasında mükelleflerin amortisman oranlarını belli oranlar içinde serbestçe belirlenmesi uygulamasından vazgeçilerek amortismana tabi iktisadi kıymetlerin Maliye Bakanlığı”nca tespit ve ilan edilen oranlar üzerinden itfa edilmesi uygulamasına geçildi. İlan edilecek oranların tespitinde iktisadi kıymetlerin faydalı ömürleri dikkate alınacak.
Maliye Bakanlığı bu yetkisini 333 sıra nolu genel tebliğ ile kullanarak iktisadi kıymetler için faydalı ömür ve amortisman oranlarını kullanıldıkları yerler itibariyle belirledi ve ekli liste olarak yayımladı. Tebliğin 55. sırasında kullanım haklarının da dahil olduğu gayri maddi iktisadi kıymetler için 15 yıl süre ve %6.66 oranı belirlendi. Bu noktada finansal kiralama işlemlerine konu iktisadi kıymetlerin kullanım hakkından bahsedildiği için bu iktisadi kıymetler 15 yıllık amortisman süresine mi sahip olacak? Somutlaştırmak gerekirse tebliğe göre amortisman süresi 5 yıl olan bir otomobilin kiralanması halinde kullanım hakkının amortisman süresi ne olacak?
Finansal kiralamaya ilişkin gerek kanuni düzenlemede gerekse 319 sıra nolu genel tebliğde, kullanım hakkının kiralama konusu iktisadi kıymetler için belirlenen usul ve esaslar çerçevesinde bu iktisadi kıymetler için belirlenmiş amortisman süresinde itfa edileceği ifade edilmekte. Bu durumda kiralamaya konu iktisadi kıymetlerin amortisman süreleri belirlenirken kullanım hakkının değil, iktisadi kıymetin bizatihi kendisinin kullanım süresi dikkate alınmalı. Yani kiralama konusu iktisadi kıymetin satın alınması durumunda amortisman oranı nasıl belirlenecek ise kiralama durumunda da aynı şekilde belirlenmeli. Aksi durumda çoğunlukla mükellef aleyhine olmak üzere ciddi bir haksızlığa ve yargı ihtilaflarına neden olunur. Konu üzerinde tartışma devam ediyor. Her iki yaklaşımı da savunan görüşler bulunuyor. Bu tereddütlü durumun Maliye Bakanlığı’nca bir an önce giderilmesi gerekiyor. Kuşkusuz vergi adaletine en uygun çözüm kişisel olarak bizim de dile getirdiğimiz doğrultuda bir açıklama yapılması olacaktır.